Neuen Partner in die BAG aufnehmen: Welche Steuerfragen vor dem Einstieg geklärt sein müssen

Eine neue Ärztin steigt in Ihre Berufsausübungsgemeinschaft (BAG), oft noch „Gemeinschaftspraxis“ genannt, ein. Sie soll Patientinnen und Patienten behandeln, am Gewinn beteiligt werden und vielleicht später einen größeren Anteil übernehmen. Bevor der Gesellschaftsvertrag unterschrieben wird, steht eine grundlegende Frage: Was genau erhält die neue Partnerin – und an wen fließt ihr Geld? Davon hängen die Besteuerung der bisherigen Partner, die Abschreibungsmöglichkeiten der neuen Partnerin und die künftige Gewinnverteilung ab.

Der Gewinn einer BAG wird den Partnern für deren Einkommensteuer zugerechnet. Der Eintritt eines weiteren Partners ist deshalb mehr als eine Änderung auf dem Praxisschild. Ob BAG oder Praxisgemeinschaft die richtige Form ist, lesen Sie in unserem Beitrag „BAG oder Praxisgemeinschaft: Was gilt steuerlich?“.

Auf einen Blick: Die wichtigsten Steuerfragen beim BAG-Einstieg

1. Wohin fließt das Geld? Zahlungen an die Altpartner lösen bei diesen grundsätzlich einen Veräußerungsgewinn aus, eine Einlage in die Praxis kann anders zu behandeln sein.^{[1] [2]}
2. Was ist abschreibbar? Der Kaufpreis ist nicht sofort abziehbar, sondern wird über Ergänzungsbilanz bzw. Ergänzungsrechnung abgeschrieben.^[3]
3. Wer ist Mitunternehmer? Nur wer mitentscheiden kann und am Erfolg und Risiko beteiligt ist.^[4]
4. Bleibt die BAG freiberuflich? Gewerbliche Umsätze über 3 % und 24.500 € im Jahr machen alle Einkünfte gewerblich.^[6]
5. Haftung und Genehmigung: Eintretende haften grundsätzlich für Altschulden, und der Zulassungsausschuss muss den Eintritt vorher genehmigen.^{[7] [8]}
6. Gewinnverteilung: Abreden gelten nur für die Zukunft.^[9]

1. Anteil kaufen, Einlage leisten oder Praxis einbringen: Wohin fließt das Geld?

In der Praxis gibt es mehrere Wege. Sie führen wirtschaftlich und steuerlich zu unterschiedlichen Ergebnissen:

Diese Wege lassen sich kombinieren. Ein Teil des Kaufpreises kann an einen ausscheidenden Arzt gehen, während weiteres Geld als Kapital in der BAG bleibt. Im Vertrag und in der Finanzierung muss erkennbar sein, welcher Betrag wofür gezahlt wird. Die Bezeichnung „Eintrittsgeld“ klärt das noch nicht.

Warum der Zahlungsweg so wichtig ist: Zahlt der Eintretende an die Altgesellschafter, liegt bei diesen insoweit eine entgeltliche Veräußerung vor. Eine Buchwertfortführung nach § 24 UmwStG scheidet für diesen Teil nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs aus (BFH, Urteil vom 17. September 2014 – IV R 33/11).^[2] Fließt das Geld dagegen als Einlage in das Gesellschaftsvermögen, kann eine Buchwertfortführung unter den Voraussetzungen des § 24 UmwStG in Betracht kommen.

Bei einer Praxiseinbringung kann § 24 UmwStG einschlägig sein. Ein Ansatz zum Buchwert oder Zwischenwert erfolgt nur auf Antrag und unter weiteren Voraussetzungen. Der Antrag ist spätestens bis zur erstmaligen Abgabe der steuerlichen Schlussbilanz zu stellen und ergibt sich nicht schon aus der Fortführung der Praxis. Klären Sie Antrag und Zeitpunkt deshalb vor dem Eintritt mit Ihrer steuerlichen Beratung.^[2]

2. Kann ich den Kaufpreis für den Praxisanteil abschreiben – und was zahlt der Verkäufer an Steuern?

Ausgangspunkt sind nicht allein die letzten Jahresüberschüsse. Prüfen Sie unter anderem Geräte und Einrichtung, bestehende Darlehen, offene Honorarforderungen, mögliche Rückforderungen, den wirtschaftlich übertragbaren Praxiswert und anstehende Investitionen. Entscheidend ist auch, welcher Anteil an diesen Werten auf den neuen Partner übergeht.

Käufer: Ein Beispiel: Ein Arzt zahlt 180.000 Euro an einen Altpartner für dessen Anteil. Für die BAG ist das keine laufende Betriebsausgabe. Steuerlich wird der entgeltliche Erwerb eines Anteils als Anschaffung anteiliger Wirtschaftsgüter behandelt. Soweit der Kaufpreis das übernommene Kapitalkonto übersteigt, werden die Mehrbeträge für den Käufer in einer Ergänzungsbilanz erfasst, bei Gewinnermittlung per Einnahmen-Überschuss-Rechnung in einer entsprechenden Ergänzungsrechnung. Abschreibbar sind nur die dafür geeigneten Bestandteile, und zwar nach der Restnutzungsdauer zum Zeitpunkt des Erwerbs.^[3]

Für den Praxiswertanteil beanstandet die Finanzverwaltung beim Einstieg in eine Gemeinschaftspraxis regelmäßig eine Nutzungsdauer von sechs bis zehn Jahren nicht. Maßgeblich bleibt aber die Schätzung im Einzelfall, insbesondere ob der abgebende Partner weiter mitarbeitet.^[3] Mehr dazu lesen Sie in unserem Beitrag „Praxiswert und Kaufpreis: Was kann ich nach dem Praxiskauf abschreiben?“.

Verkäufer: Beim Verkäufer ist der Veräußerungsgewinn gesondert zu ermitteln. Eine Steuervergünstigung (Freibetrag, ermäßigter Steuersatz) kommt nur in Betracht, wenn der gesamte Mitunternehmeranteil einschließlich der wesentlichen Grundlagen im Sonderbetriebsvermögen veräußert wird. Der Freibetrag und der ermäßigte Steuersatz sind außerdem antragsgebunden, setzen ein Mindestalter (55 Jahre) oder dauernde Berufsunfähigkeit voraus und werden nur einmal im Leben gewährt.^[1] Der Gewinn aus der Veräußerung nur eines Teils eines Anteils ist dagegen laufender Gewinn und nicht begünstigt. Das gilt auch für Freiberufler.^[1] Gewerbesteuer fällt auf den Veräußerungsgewinn nicht an, solange die BAG freiberuflich ist.

Die Kaufpreisaufteilung muss zur tatsächlichen Praxis und zum Vertrag passen. Eine pauschale Zeile „Goodwill“ oder „Kassensitz“ ersetzt keine Bewertung.

3. Wem gehören Räume, Geräte und Praxiswerte?

Nicht alles, was die BAG nutzt, gehört zwangsläufig der BAG. Ein Partner kann etwa Praxisräume oder ein größeres Gerät persönlich besitzen und der gemeinsamen Praxis zur Verfügung stellen. Solche Gegenstände können steuerlich seinem Sonderbetriebsvermögen zuzuordnen sein. Auch die Finanzierung eines Anteilskaufs oder einer solchen Immobilie kann gesondert zu berücksichtigen sein.

Vor dem Eintritt brauchen Sie deshalb eine Bestandsaufnahme: Was gehört der Gesellschaft, was einem einzelnen Partner, und was ist nur gemietet oder geleast? Soll sich der neue Partner an allem beteiligen oder bestimmte Gegenstände lediglich mitnutzen? Wenn Vermögenswerte übertragen werden, sind deren stille Reserven und gegebenenfalls die Umsatzsteuer gesondert zu prüfen. Das ist besonders wichtig, wenn später ein Partner ausscheidet und im Vertrag eine Abfindung für Vermögen und Praxiswert vorgesehen ist.

4. Wie werden Gewinn, Arbeit und Entnahmen in der BAG verteilt?

25 Prozent Beteiligung bedeuten nicht automatisch 25 Prozent des jährlichen Gewinns. Vermögensquote, Stimmrechte, Arbeitsumfang und Gewinnverteilung können unterschiedlich ausgestaltet sein. Gerade beim Einstieg in Stufen ist das häufig gewünscht: Die neue Partnerin arbeitet zunächst weniger Stunden und erwirbt erst später weitere Anteile.

Schreiben Sie auf, wie der Gewinn im ersten und in den folgenden Jahren verteilt wird. Denkbar sind ein Vorabgewinn für besondere Aufgaben, eine an Arbeitstagen orientierte Verteilung und ein verbleibender Gewinn nach Quote. Regeln Sie zugleich, wer Investitionen beschließt, wie Verluste getragen werden und wie viel jeder für private Steuern entnehmen darf. Ein rechnerischer Gewinnanteil ist schließlich noch kein Geld auf dem privaten Konto.

Gewinnverteilungsabreden erkennt das Finanzamt grundsätzlich nur für die Zukunft an: Eine nachträgliche Änderung wirkt nicht auf den bereits entstandenen Gewinn zurück (H 15.8 Abs. 3 EStH; BFH, Urteil vom 7. Juli 1983 – IV R 209/80).^[9] Wer unterjährig eintritt, sollte deshalb vorab regeln, ab wann und in welcher Höhe er am Gewinn beteiligt ist. Bei Einnahmen-Überschuss-Rechnung gehört dazu auch die Zuordnung von Honoraren, die für Leistungen vor dem Eintritt erst danach eingehen. Ein Eintritt zum 1. Juli macht nicht automatisch die Hälfte jedes im Jahr eingehenden KV-Honorars zum Gewinn des neuen Partners.

5. Bin ich als neuer Partner steuerlich Mitunternehmer?

Die Bezeichnung „Partner“ im Vertrag genügt nicht. Mitunternehmer ist nach ständiger Rechtsprechung, wer unternehmerische Initiative entfalten kann (Teilnahme an unternehmerischen Entscheidungen) und Mitunternehmerrisiko trägt (Teilnahme an Erfolg und Misserfolg, grundsätzlich auch an den stillen Reserven einschließlich Praxiswert). Beide Merkmale können unterschiedlich stark ausgeprägt sein und werden im Gesamtbild beurteilt.^[4]

Warnsignale sind eine Vergütung, die nur vom eigenen Umsatz abhängt, der Ausschluss von den stillen Reserven und eingeschränkte Mitspracherechte. Der Bundesfinanzhof hat in einem Fall einer ärztlichen Gemeinschaftspraxis die Mitunternehmerstellung verneint: Erhält ein Gesellschafter eine nur nach dem eigenen Umsatz bemessene Vergütung und ist er von den stillen Reserven ausgeschlossen, ist das Risiko eingeschränkt, und dann muss die unternehmerische Initiative besonders ausgeprägt sein. Eine gemeinsame Geschäftsführungsbefugnis auf dem Papier reichte nicht, wenn wesentliche Bereiche tatsächlich ausgenommen waren.^[4] Umgekehrt kann auch ein Gesellschafter ohne Gewinn- und Vermögensbeteiligung Mitunternehmer sein, wenn er im Außenverhältnis haftet und sein schwach ausgeprägtes Risiko durch eine ausgeprägte Initiative ausgeglichen wird.^[4]

Fehlt die Mitunternehmerstellung, ist der vereinbarte „Gewinnanteil“ steuerlich kein Gewinnanteil aus der BAG. Er wird beim Betroffenen gesondert erfasst, und je nach Ausgestaltung kommen lohnsteuer- und sozialversicherungsrechtliche Fragen hinzu. Für die Praxis kann es noch gravierender werden: Erbringt ein vermeintlicher Partner Leistungen ohne leitende und eigenverantwortliche Mitwirkung der echten Partner, können nach der Rechtsprechung sämtliche Einkünfte der BAG gewerblich werden (BFH, Urteil vom 3. November 2015 – VIII R 62/13).^[4]

6. Kann der Einstieg die BAG gewerbesteuerpflichtig machen?

Eine ärztliche BAG erzielt bei erfüllten Voraussetzungen freiberufliche Einkünfte. Dafür muss jeder Gesellschafter selbst Berufsträger sein und die freiberufliche Tätigkeit tatsächlich ausüben. Der Bundesfinanzhof hat 2025 für eine zahnärztliche Partnerschaftsgesellschaft entschieden: Ein zugelassener Zahnarzt, der als Mitunternehmer neben einer gegebenenfalls äußerst geringfügigen Behandlungstätigkeit weit überwiegend organisatorische und administrative Aufgaben für die Praxis übernimmt, übt im Rahmen eines Zusammenschlusses von Berufsträgern selbst den freien Beruf aus (BFH, Urteil vom 4. Februar 2025 – VIII R 4/22). Ganz ohne persönliche berufliche Tätigkeit sollte es aber nicht sein, und für Partner ohne Approbation gilt das nicht. Entscheidend ist die tatsächliche Tätigkeit, nicht die Funktionsbezeichnung.^[5]

Gewerbliche Nebentätigkeiten: Unabhängig vom Neueintritt sollten gewerbliche Tätigkeiten der BAG geprüft werden, etwa der Verkauf von Produkten. Nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG kann eine gewerbliche Tätigkeit die gesamten Einkünfte der Gesellschaft gewerblich machen („Abfärbung“). Nach der Rechtsprechung tritt das nicht ein, solange die gewerblichen Nettoumsätze weder 3 Prozent der Gesamtnettoumsätze noch 24.500 Euro im Veranlagungszeitraum übersteigen (im Fall der BAG: im jeweiligen Wirtschaftsjahr). Wird auch nur eine der beiden Grenzen überschritten, werden alle Einkünfte der BAG gewerblich, einschließlich der Gewerbesteuer.^[6] Zu den umsatzsteuerlichen Fragen solcher Nebenleistungen lesen Sie unseren Beitrag „Umsatzsteuer in der Arztpraxis: Was ist steuerfrei?“.

Beteiligungen an gewerblichen Gesellschaften: Bezieht die BAG Gewinnanteile aus einer gewerblichen Personengesellschaft, etwa einer Labor-GmbH & Co. KG, werden ihre Einkünfte einkommensteuerlich unabhängig von der Höhe gewerblich (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 Alt. 2 EStG); eine Bagatellgrenze gibt es hier nicht. Gewerbesteuer entsteht dadurch nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs aber nicht (BFH, Urteil vom 6. Juni 2019 – IV R 30/16; Beschluss vom 4. Februar 2025 – VIII R 1/22).^[6]

7. Hafte ich für Altschulden – und ab wann darf ich in der BAG arbeiten?

Haftung: Wer in eine bestehende Gesellschaft bürgerlichen Rechts eintritt, haftet gleich den anderen Gesellschaftern grundsätzlich auch für die vor seinem Eintritt begründeten Verbindlichkeiten; eine entgegenstehende Vereinbarung ist Dritten gegenüber unwirksam (§ 721a BGB). Eine Freistellung durch die Altpartner wirkt deshalb nur im Innenverhältnis. Bei einer Partnerschaftsgesellschaft gelten Besonderheiten, etwa die Haftungskonzentration bei beruflichen Fehlern auf den befassten Partner (§ 8 PartGG).^[8] Lassen Sie daher Darlehen, Miet- und Leasingverträge, Steuerbescheide, Betriebsprüfungen und mögliche Honorarregresse vor dem Eintritt offenlegen.

Genehmigung: Für eine vertragsärztliche oder vertragszahnärztliche BAG ist die vorherige Genehmigung des Zulassungsausschusses erforderlich (§ 33 Abs. 3 Ärzte-ZV und Zahnärzte-ZV).^[7] Statusrelevante Genehmigungen können nach der Rechtsprechung des Bundessozialgerichts nicht rückwirkend, sondern nur für die Zukunft erteilt werden.^[7] Legen Sie den Eintrittsstichtag deshalb erst nach Zugang der Genehmigung fest oder vereinbaren Sie den Eintritt aufschiebend bedingt. Wer vorher schon gemeinsam arbeitet, riskiert Probleme bei Abrechnung und Gewinnverteilung. Zeitplan, Kaufpreisfälligkeit und tatsächlicher Arbeitsbeginn sollten dazu passen.

Die steuerliche Planung muss zudem mit Gesellschaftsvertrag, Berufsrecht, Zulassung und Finanzierung zusammenpassen. Verändern sich Zusammensetzung und Vermögensverhältnisse, sind auch die steuerlichen Erklärungen und die künftige Gewinnfeststellung entsprechend vorzubereiten.

Die Unterlagen für das Gespräch vor der Unterschrift

• Aktueller Gesellschaftsvertrag und Entwurf der Eintrittsvereinbarung einschließlich Regeln für späteren Anteilserwerb und Ausscheiden
• Gewinnermittlungen der letzten Jahre, aktuelle betriebswirtschaftliche Zahlen und Übersicht über offene Honorare und Verbindlichkeiten
• Verzeichnis von Geräten, Praxisräumen, Leasinggegenständen und persönlich gehaltenem Praxisvermögen
• Geplanter Kaufpreis, Zahlungsempfänger, Finanzierung und belastbare Annahmen zur Kaufpreisaufteilung
• Geplante Arbeitszeiten, Aufgaben, Stimmrechte, Gewinnverteilung und Entnahmeregeln
• Übersicht über gewerbliche Umsätze der BAG (z. B. Produktverkauf) und Beteiligungen an anderen Gesellschaften
• Stand des zulassungsrechtlichen Verfahrens sowie bestehende Prüfungen und mögliche Regresse

Fazit

Der neue Partner sollte erst aufgenommen werden, wenn Zahlungsweg, Vermögensanteil, Gewinnverteilung und Mitunternehmerstellung zusammenpassen. Eine Gestaltung vor der Unterschrift ist regelmäßig einfacher als die nachträgliche Korrektur einer unklaren Kaufpreis- oder Vertragsregelung. Wenn Sie einen Eintritt in Ihre BAG planen, prüfen wir die steuerlichen Folgen für die bisherigen und den neuen Partner gemeinsam mit den Vertragsentwürfen. Für den Gesellschaftsvertrag und das Zulassungsverfahren empfehlen wir ergänzend eine Fachanwältin oder einen Fachanwalt für Medizinrecht. Vereinbaren Sie ein Kennenlerngespräch.

Häufige Fragen

Quellen

1. § 18 Abs. 3 EStG: Veräußerung bei selbständiger Arbeit; § 16 EStG: Veräußerungsgewinn, Abs. 1 (Teil eines Anteils), Abs. 4 (Freibetrag); § 34 EStG: ermäßigter Steuersatz; BFH, Beschluss vom 1. Februar 2017 – VIII B 15/16: Übertragung eines Teils der Beteiligungsrechte als Teilmitunternehmeranteil.
2. § 24 UmwStG: Einbringung in eine Personengesellschaft; § 6 Abs. 5 EStG: Übertragung von Wirtschaftsgütern; BFH, Urteil vom 17. September 2014 – IV R 33/11 (Aufnahme eines Gesellschafters gegen Zuzahlung an die Altgesellschafter).
3. BFH, Urteil vom 20. November 2014 – IV R 1/11: Ergänzungsbilanz, Abschreibung nach Restnutzungsdauer; BFH, Urteil vom 24. Juni 2009 – VIII R 13/07 (Ergänzungsrechnung bei Einnahmen-Überschuss-Rechnung); § 7 EStG: Absetzung für Abnutzung; BMF-Schreiben vom 15. Januar 1995 – IV B 2 – S 2172 – 15/94, BStBl I 1995, 14 (Nutzungsdauer des Sozietätspraxiswerts).
4. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG: Mitunternehmer; BFH, Urteil vom 3. November 2015 – VIII R 63/13: Mitunternehmerstellung in einer ärztlichen Gemeinschaftspraxis; BFH, Urteil vom 3. November 2015 – VIII R 62/13: gewerbliche Einkünfte einer Ärzte-GbR; BFH, Beschluss vom 1. Februar 2017 – VIII B 15/16.
5. BFH, Urteil vom 4. Februar 2025 – VIII R 4/22: organisatorische und administrative Tätigkeit eines Zahnarztes.
6. § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG: Abfärbung; BFH, Urteil vom 27. August 2014 – VIII R 16/11: Bagatellgrenze 3 % und 24.500 Euro; BFH, Urteil vom 6. Juni 2019 – IV R 30/16: Beteiligungseinkünfte ohne Bagatellgrenze; BFH, Beschluss vom 4. Februar 2025 – VIII R 1/22: keine Gewerbesteuer bei Beteiligungseinkünften.
7. § 33 Abs. 3 Ärzte-ZV; § 33 Abs. 3 Zahnärzte-ZV; BSG, Urteil vom 14. Juli 2021 – B 6 KA 15/20 R: keine rückwirkende Genehmigung; BSG, Urteil vom 31. Mai 2006 – B 6 KA 7/05 R.
8. §§ 721, 721a BGB: Gesellschafterhaftung; § 8 PartGG: Haftung für Verbindlichkeiten der Partnerschaft.
9. H 15.8 Abs. 3 EStH: Rückwirkende Änderung der Gewinnverteilung; BFH, Urteil vom 7. Juli 1983 – IV R 209/80, BStBl II 1984, 53.

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